商業會計處理準則-2

主管機關、負責人及會計人員

商業會計係一門具有專業知識及技能之學問，縱有主管機關之監督，一般商業之所有人及負責人，因不一定具有此項專長，恐不易勝任，故商業會計法第五條第一項規定：「商業會計事務處理，應設置會計人員辦理之」。
所謂「主管機關」，係指對其轄區內登記營業的商業，有管理、監督權利之機關，所為「登記」，包括一般的成立、變更、廢止登記及營利事業登記，而不僅僅以一般成立登記來決定，因此商業會計法第三條規定如下：
(一)在中央為經濟部
負責商業會計法令與政策之制定及宣傳，及受理登記公司之商業會事務之管理。
(二)在直轄市為直轄市政府
負責中央主管機關委辦登記之公司及受理登記商業之商業會計事務之管理。
(三)在縣（市）為縣（市）政府
受理登記商業之商業會計事務之管理。例如：商號地址設於台南市，其商業會計事務之主管機關為台南市政府。
以上權責之劃分中，商業會計法令與政策之制（訂）定及宣傳，係中央主管機關專屬權責；但受理公司登記則屬中央主管機關及直轄市主管機關的共有權責；獨資及合夥商業登記係在其所在地之直轄市或縣（市）主管機關辦理。至於公司登記依據公司法第六條規定，原屬中央主管機關權責，而直轄市及縣（市）並無受理公司登記之權。惟中央主管機關將一部分公司登記委由直轄市主管機關辦理，學理上稱之為「委辦事項」，讓直轄市政府亦有受理公司登記之權責。目前公司登記之受理機關（非主管機關）規定如下：
(一)公司實收資本額達新台幣五億元以上者，為經濟部商業司。
(二)公司實收資本額未達新台幣五億元者：
1.直轄市（台北、新北、台中、台南、高雄、桃園）為直轄市政府商業處或建設局或經濟發展局。
2.縣（市）為經濟部中部辦公室。
3.科學工業園區為科學工業園區管理局。
4.加工出口區為加工出口區管理處。
所謂「商業負責人」，商業會計法第四條規定為下列公司法、商業登記法及其他法律有關規定之當事人：
(一)公司法第八條規定
公司負責人在無限公司及兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司及股份有限公司為董事；公司經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人在執行職務範圍內，亦為公司負責人。
(二)商業登記法第十條規定
商業負責人在獨資組織者為出資人或其法定代理人，在合夥組織者為執行業務之合夥人。其設有經理人者，經理人在執行業務的範圍內，亦為負責人。
(三)其他法律之規定
例如：理事、代表人、管理人。
至於會計人員之設置方式、任免程序、交代期限、所須具備之資格、程序分別依據商業會計法規定說明如下：
(一)會計人員之設置
商業會計法第五條僅規定，商業應設置會計人員（小規模獨資及合夥商業，因可不適用商業會計法規定，故可不設會計人員），究竟應如何設置？並無限制，故可採用下列二種方式：
1.設置專任會計人員：
所謂專任會計人員，指僅在一家商業辦理會計事務領取薪資者之謂。亦即內聘人員來辦理會計事務。
2.設置兼任會計人員：
所謂兼任會計人員，則指在二家以上商業辦理會計事務領取執行業報酬者之謂。亦即委外人員來辦理會計事務。
(二)專任會計人員的種類
分為下列二種：
1.主辦會計人員：
指對某一商業之會計事務具有最後決策權的會計主管，故為商業總機構之會計主管一人。其名稱為會計處長、會計主任、會計經理，要非所問。
2.經辦會計人員：
指對某一商業之會計事務，僅有執行權之會計人員，包括總機構會計副主管及分支機構會計主管在內之所有會計人員。
(三)專任會計人員之任免程序
專任會計人之任免程序，僅公司組織之主辦會計人員有下列限制，其餘獨資、合夥組織的主辦會計及經辦會計，乃至公司組織之經辦會計人員，均無限制。
1.股份有限公司須有董事過半數出席，出席董事過半數同意。
2.有限公司須有全體股東過半數同意。
3.無限公司及兩合公司須有全體無限責任股東過半數同意。
惟公司章程有較高規定者，從其規定。此項規定與公司法第二十九條規定的經理人任免程序相同，目的在避免經理人不法指揮，影響會計人員獨立作業的空間。例如：甲有限公司章程規定主辦會計任免需經過全體股東三分之二同意，因規定比率較過半數更高，此一規定有效，非經股東三分之二以上同意不得任免；若乙股份有限公司章程規定主辦會計任免得由董事長一人決定者，因規定比率較過半數為低，此一規定無效，仍須有董事過半數出席，出席董事過半數同意，方得任免主辦會計。又如：丙股份有限公司於章程中規定，主辦會計之選任及解任，應經全體董事一致同意者，必須經過全體董事同意，才能選任或解任主辦會計。
(四)專任會計人員之交代
商業會計法第五條第四項規定：「會計人員依法辦理會計事務，應受經理人之指揮監督，其離職或變更職務時，應於五日內辦理交代」。依據「商業通用會計制度規範」第一章第四節規定，會計人員於離職或變更職務時，應於五日內依下列規定辦理交代。
1.將平時經管之圖章、憑證、帳簿、報表、文件檔案、財務、資料儲存媒體、會計資料處理作業手冊及經辦未結案件編製目錄，列入移交清冊。
2.使用中之帳簿應由前任蓋章於任內最末一筆帳項之後，新任蓋章於最初一筆帳項之前，並註明年、月、日，以證明責任之終結。
3.由商業負責人或經理人負責監交。
4.後任接收時，應會同前任及監交人員依據移交清冊逐項點收，於移交清冊內蓋章。
5.移交清冊應具備三份，於交接完畢後，由前後任及商業各存一份。
(五)兼任會計人員之資格
專任會計人員並無資格之限制，但兼任會計人員依據商業會計法第五條第五項規定應具有下列資格：
1.會計師：
指經過會計師考試或檢覈及格，領有會計師執照且向主管機關申請登錄並加入會計師公會之人。
2.依法取得代他人處理會計事務資格之人，指下列二種人員：
(1)記帳士：
指經過記帳士考試及格，領有記帳士證書且向主管機關申請登錄，加入記帳士同業公會之人。
(2)記帳及報稅代理人：
記帳士法施行前（93年6月4日以前），已從事記帳及報稅代理業務滿三年，且均有報繳執行業務所得，於記帳士法施行後，向主管機關（財政部授權之國稅局）申請登錄，繼續執業之人。
例如：甲有限公司因為規模小，而將會計事務委由規模較大的A公司辦理，即違反上述規定。
(六)委任兼任會計人員之程序
依據商業會計法第五條第五項後段準用第二項及第三項規定，亦即僅公司組織有下列限制，其餘獨資、合夥組織均無限制
1.股份有限公司須有董事過半數出席，出席董事過半數同意。
2.有限公司須有全體股東過半數同意。
3.無限公司及兩合公司須有全體無限責任股東過半數同意。
以上任免程序，若公司章程有較高比率之規定者，從其規定。
從而可知，公司內聘主辦會計及委外辦裡會計，均應經過股東同意或董事會決議，因此不論是先解任主辦會計，後委任兼任會計；或先終止兼任會計，後聘任主辦會計，均應先透過前述規定程序解任或終止委任後，再依據同樣程序委任或聘任。

會計年度

一般公認之會計原則中有關「基本假設」，有「會計期間」之假設一項。會計期間通常為一年，稱為會計年度。會計年度依其起訖日期可分為下列主要幾種：
(一)曆年制
指商業以每年1月1日至12月31日止為會計年度者。例如：104年1月1日至104年12月31日，稱為104年度。
(二)七月制
指商業以每年7月1日至次年6月30日止為會計年度者。例如：104年7月1日至105年6月30日，稱為104年度。
(三)四月制
指商業以每年4月1日至次年3月31日止為會計年度者。例如：104年4月1日至105年3月31日，稱為104年度。
(四)十月制
指商業以每年10月1日至次年9月30日止為會計年度。例如：104年10月1日至105年9月30日，稱為104年度。
商業會計法第六條規定：「商業以每年一月一日起至十二月三十一日止為會計年度。但法律另有規定或因營業上有特殊需要者，不在此限」。
例如：一般公營事業在八十八年度以前均採用七月制，惟八十七年十月修正之預算法，已將第十條規定，由七月制改為曆年制，並自民國九十年起正式採用。故目前並無任何法律規定得採用其他會計年度，但如外國在台分公司，有配合外國總公司會計年度之需要者，自可採用其他會計年度。
惟須注意的是：商業會計法對會計年度的變更，並未明文規定應經主管機關核准，但所得稅法第二十三條明文規定須經主管稅捐徵機關核准。

會計記載及金額支付

一般公認之會計原則中有關「基本假設」，有「貨幣評價」之假設一項，商業會計所記載及表達的均為數量化並以貨幣為衡量工具之財務狀況。商業會計法第七條、第八條及第九條規定，對商業會計之記載及商業金額之支付則有下列特別規定：
(一)記帳本位幣
所謂記帳本位幣，就是指會計紀錄上所採用之貨幣單位。商業會計法第七條規定：「商業應以國幣為記帳本位，至因業務實務需要，而以外國貨幣記帳者，仍應在決算報表中，將外國貨幣折合國幣」。所謂國幣即指新台幣。因而我國商業皆應以國幣為主要記帳單位，不得以經營進出口貿易為理由，使用外幣記帳。但是因為業務需要（例如：外國公司在台分公司或本國公司以外幣交易者），得以外國貨幣記帳，但應於年度終了時，在決算報表中，將外國貨幣折合成新台幣。
(二)記載文字
商業會計法第八條規定：「商業會計之記載，除記帳數字適用阿拉伯數字外，應以我國文字為之，其因事實上之需要，而須加註或併用外國文字者，仍以我國文字為準」。
(三)金額支付
為減少商業現金收付之風險，使交易事項留下審計軌跡，並降低道德上風險（例如：洗錢），故商業會計法第九條規定：「商業之支出超過一定金額以上者，應使用匯票、本票、支票、劃撥、電匯、轉帳或其他經主管機關核定之支付工具或方法，並載明受款人」。所謂「一定金額」，自民國85年起中央主管機關依據授權規定為新臺幣一百萬元。所謂「其他經主管機關核定之支付工具或方法」，例如：信用狀、信用卡。但活期存款之取款條非屬商業會計法之支付工具。
違反以上前二項規定者，依據商業會計法第七十九條規定，代表商業之負責人、經理人、主辦及經辦會計人員，處新台幣一萬元以上五萬元以下罰鍰。違反第三項規定者，依據商業會計法第七十八條規定，代表商業之負責人、經理人、主辦及經辦會計人員，處新台幣三萬元以上十五萬元以下罰鍰。

會計基礎

所謂會計基礎，係指商業平時記錄交易及期末計算損益之依據標準。也可說是商業為各種交易行為所發生之收益及費用，其認定入帳的時間依據。會計基礎通常可分為下列二種：
(一)現金基礎
亦稱現金收付制，依據商業會計法第十條第三項規定：「所稱現金收付制，指收益於收入現金時，或費用於付出現金時，始行入帳者」。也就是說，一切收入及費用均待實際現金收付時，方認定為當期收益或支出，不問付出之現金部分係上期款項或本期款項，也不問付出之現金係償付上期欠款或本期欠款。例如：賒銷貨物者，係以客戶償付貨款時認定收入；賒購貨物者，係以償付賣方欠款時認定支出。
(二)權責基礎
亦稱「權責發生制」或「應收應付制」，依據商業會計法第十條第二項規定：「所稱權責發生制，係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。決算時收益及費用，並按其應歸屬年度作調整分錄」。也就是說一切收入均以發生期而非收現期認定收入；一切費用亦以發生期而非收現期認定費用。例如：賒銷貨物者，即以賒銷時認定銷貨收入；賒購貨物者，即以賒購時認定銷貨成本。
由於現代經濟組合係以複雜的交易關係所形成，財務收支年度的區分，勢非以權責發生制為其處理基礎，即無法使財務狀況表明正確。故商業會計法第十條第一項規定：「會計基礎採用權責發生制，平時可採用現金收付制者，俟決算時，應照權責發生制予以調整」。
由上可知，公司發放之年終獎金，因係酬勞員工過去一年之工作付出，屬於已發生之事項，決算時雖未支付，惟依據權責發生制之規定，應決算日以「應付費用」科目估列入帳。再如某公司103年12月份之員工薪資300,000元，延至104年1月5日發放，則103年12月份之薪資仍應認列103年度費用。

會計事項

凡足以導致會計上之資產、負債、權益、收入、費用等各類發生同等價值增減變化的交易，均稱為會計事項。103/6/18修正後商業會計法第十一條規定會計事項為：「凡商業之資產、負債、權益、收益及費用發生變化之事項」。可知會計事項就是會計學上之「交易」(Transaction)。
會計事項若依其是否涉及商業以外之人，可分為下列二種：
(一)對外會計事項
指會計事項涉及商業本身以外之人，而與其發生權責關係者。例如：買賣、銷貨、借貸。
(二)內部會計事項
指會計事項不涉及其商業本身以外之人者。例如：呆帳及折舊之提列。
至於會計事項之記載，有所謂單式簿記(Single-entry Bookkeeping)及雙式簿記(Double-entry Bookkeeping)之分，前者係僅記載一個借方或貸方分錄，例如：某甲公司向某乙公司賒購貨物一批十萬元，僅記載賒欠乙十萬元，至於收入之貨物價值則不予記載；後者亦稱複式簿記，係每一筆分錄必須記載借貸兩方。
由於單式簿記之記帳方法不完全，各個帳戶間，無任何聯絡，不但不能瞭解資產負債資本之狀況，也無法計算損失及收益之數額及追蹤其來源。而雙式簿記（或稱複式簿記、西式簿記）採用借貸平衡方式記載，查核較為容易，也較能把握記載之正確性。故商業會計法第十一條第三項規定，會計事項之記錄，應用雙式簿記方法為之。

會計制度

所謂會計制度，係指商業對其收支數目、性質、用途及關係等，作完全而準確的記錄、研究、分析之制度，簡而言之，會計制度，係指商業處理其會計事務所訂的一套辦法。
會計制度之內容，主要係包括會計憑證、會計帳簿、會計項目、財務報表之設置及使用、會計處理準則及程序等。
103年6月18日修正時，鑑於商業會計法第十二條授權經濟部訂定「商業通用會計制度規範」，其所包括的簿記組織、會計憑證、會計帳簿、會計項目、財務報表及會計事務處理程序等。商業會計法及商業會計處理準則已定有相關規範：且實務上未有任何同業公會，有自訂「業別會計制度規範」報請中央主管機備查者。故均予刪除。僅規定「商業得依實際業務情形、會計事務之性質、內部控制及管理上之需要，自行訂定其會計制度。」

商業會計處理準則之訂定

103/6/18修正之商業會計法第十三條規定，商業通用之會計憑證、會計項目、帳簿及財務報表，其名稱、格式及財務報表之編製方法等有關規定之商業會計處理準則，由中央主管機關（經濟部）定之。從而商業會計處理準則第一章總則，有下列三項主要規定：
(一)商業會計事務處理之依據
商業會計處理準則第二條規定，商業會計事務之處理，應依商業會計法、商業會計處理準則及有關法令規定辦理；其未規定者，依照一般公認會計原則辦理。
(二)會計憑證、會計項目、帳簿及報表之訂定
商業會計處理準則第三條規定，會計憑證、會計項目、帳簿及財務報表，商業得因實際需要增訂；記帳憑證、帳簿及財務報表之名稱及格式，由中央主管機關公告。
(三)明細帳簿及明細項目之設置
商業會計處理準則第四條規定，會計項目之明細項目、各種帳簿之明細簿及財務報表之明細表，商業得按實際需要自行設置。