商業會計處理準則-4

財務報表8512

一、會計項目之意義、類別及訂定

所謂會計項目，係指總分類帳簿之帳戶名稱。用於記錄有關資產、負債、權益、收入、支出之增減變化情形，據以編製明確報表。原商業會計法第二十七條規定，會計項目除法律另有規定外分為九類。但鑑於國際會計準則第一號「財務報表之表達」之規定，不允許將任何收益及費損項目，表達為非常項目；另國際會計準則第一號第五十四段規定，資產負債至少應列之單行項目，無基金及長期投資、固定資產、遞耗資產之項目名稱；而且國際會計準則第一號第99段規定，認列於損益之費用，可選用性質別或功能別做為基礎分類，不以採用性質別為限。故商業會計法第二十七條第一項會計項目之分類於103/6/18修正後全部刪除。惟103/11/19修正之商業會計處理準則第十四條及第三十二條規定資產負債表及損益表之會計項目應依據下列分類表達：
(一)資產負債表之會計項目
1.資產類：
(1)流動資產。
(2)非流動資產。
2.負債類：
(1)流動負債。
(2)非流動負債。
3.權益類：
(1)資本（或股本）。
(2)資本公積。
(3)保留盈餘（或累積虧損）。
(4)其他權益。
(5)庫藏股票。
(二)綜合損益表
1.營業收入。
2.營業成本。
3.營業費用。
4.營業外收益及費損。
5.所得稅費用（或利益）。
6.繼續營業單位損益。
7.停業單位損益。
8.本期淨利（或淨損）。
9.本期其他綜合損益。
10.本期綜合損益總額。
新修正之商業會計法第二十七條僅規定，會計項目應按財務報表之要素適當分類，商業得視實際需要增減之。

二、財務報表之分類

所謂財務報表，係指根據一般公認會計處理程序與方法，將一個商業之各項財務資訊作有系統之彙編與表達，藉以顯示商業之財務狀況、營業成果、財務變動及權益之報表。
依據商業會計法第二十八條規定，商業之財務報表有下列四種：
(一)資產負債表
係反映商業特定日之財務狀況之靜態財務報表。103/6/18修正之商業會計法第二十八條之一更規定下列資產負債表要素：
1.資產：
指因過去事項所產生之資源，該資源由商業控制，並預期帶來經濟效益之流入。
2.負債：
指因過去事項所產生之現時義務，預期該義務之清償，將導致經濟效益之資源流出。
3.權益：
指資產減去負債之剩餘權利。
(二)綜合損益表
係反映商業報導期間之經營績效，商業會計法第二十八條之二更規定其要素如下
1.收益：
指報導期間經濟效益之增加，以資產流入、增值或負債減少等方式增加權益。但不含業主投資而增加之權益。
2.費損：
指報導期間經濟效益之減少，以資產流出、消耗或負債增加等方式減少權益。但不含分配給業主而減少之權益。
(三)現金流量表
依據103/11/19最新修正商業會計處理準則第四十三條規定，現金流量表，指以現金或約當現金之流入或流出，彙總說明商業於特定期間內之營業、投資及籌資活動之現金流量。
(四)權益變動表
為表示權益組成項目變動情形之報表，其項目與内涵，依據103/11/19最新修正之商業會計處理準則第四十二條規定如下
1.資本（或股本）之期初餘額、本期增減項目與金額及期末餘額。
2.資本公積之期初餘額、本期增減項目與金額及期末餘額。
3.保留盈餘（或累積虧損）：
(1)期初餘額。
(2)追溯適用及追溯重編之影響數（以稅後淨額列示）。
(3)本期淨利（或淨損）。
(4)提列法定盈餘公積、特別盈餘公積及分派股利項目。
(5)期末餘額。
4.其他權益各項目之期初餘額、本期增減項目與金額及期末餘額。
5.庫藏股票之期初餘額、本期增減項目與金額及期末餘額。
以上資產、負債、權益、收益及費損，103/6/18新修正之商業會計法第四十一條之一規定，應符合下列條件，始得認列為資產負債表或綜合損益表之會計項目：
(一)未來經濟效益很有可能流入或流出商業。
(二)項目金額能可靠衡量。

三、財務報表之附註

商業會計法第二十八條第二項規定，財務報表之附註視為財務報表之一部分。103/6/18修正後商業會計法第二十九條規定，財務報表附註，係指下列事項之揭露：
(一)聲明財務報表依照本法、本法授權訂定之法規命令編製。
(二)編製財務報表所採用之衡量基礎及其他對瞭解財務報表攸關之重大會計政策。
(三)會計政策之變更，其理由及對財務報表之影響。
(四)債權人對於特定資產之權利。
(五)資產與負債區分流動與非流動之分類標準。
(六)重大或有負債及未認列之合約承諾。
(七)盈餘分配所受之限制。
(八)權益之重大事項。
(九)重大之期後事項。所謂期後事項，係指資產負債表日之翌日，至財務報表提出日（通過日）前所發生之事項。此等事項依據商業會計處理準則第四十四條規定有下列十二項：
1.資本結構之變動。
2.鉅額長短期債款之舉借。
3.主要資產添置、擴充、營建、租賃、廢棄、閒置、出售、質押、轉讓或長期出租。
4.生產能量之重大變動。
5.產銷政策之重大變動。
6.對其他事業之主要投資。
7.重大災害損失。
8.重要訴訟案件之進行或終結。
9.重要契約之簽訂完成、撤銷或失效。
10.組織之重要調整及管理制度之重大改革。
11.因政府法令變更而發生重大影響。
12.其他足以影響未來財務狀況、經營成果及現金流量之重要事項或措施。
(十)其他為避免閱讀者誤解或有助於財務報表之公允表達所必要說明之事項。

四、財務報表編製之基本原則

財務報表在編製時，必需注意「可比較性」，故商業會計法有下列三條規定：
(一)以會計年度為準
商業會計法第三十條規定：「財務報表之編製，依會計年度為之，但另編之各種定期與不定期報表，不在此限」。
(二)前後期項目須一致
103/6/18修正之商業會計法第三十一條規定：「財務報表之會計項目，得視事實需要，或依法律規定，作適當之分類及歸併，但前後期之會計項目分類必須一致，上期之會計項目分類與本期不一致時，應重新予以分類並附註說明之」。
(三)應採二年度對照表達
商業會計法第三十二條規定：「年度財務報表之格式，除新成立商業外，應採二年度對照方式，以當年度與上年度之金額併列表達」。

會計事務處理程序

一、會計資訊及其品質

商業會計法係以規範商業會計事務為範圍之法律，會計事務經過整理、歸類後並成為會計資訊。它是一種商品，對內可以提供決策者作出各項決策之參考，對外可以提供投資人及債權人是否繼續投資或融資之參考。從而它應該具有一定品質，方能對決策者、投資人、債權人發揮功能。有用的會計資訊品質，咸認應具有下列二項基本條件：
(一)攸關性
指與決策有關，具有改變決策的能力，其組成要素如下：
1.預測價值：
可以預測過去、現在、未來事項的可能結果，以做最佳選擇。
2.回饋價值：
能證實或更正決策者過去之預測結果。
3.時效性：
應能及時提供予決策者。
(二)忠實表述
指確保資訊能免於錯誤及偏差，並忠實表達其所要表達之現象或狀況。其組成要素如下：
1.完整性：
衡量及敘述必須與表達現象相符，並應充分表達。
2.免於錯誤：
指同樣適任之一些人，分別用同種衡量方法對同一事項加以衡量，獲得的結果應相同。確保未使用偏差的衡量方法。
3.中立性：
制定或選用會計原則或政策時，應考量所產生之會計資訊是否忠實表達經濟實質，而不能為達成某一目標或結果而歪曲或選用不適當的會計原則。
商業會計法僅追求「會計資訊的可靠性」，不追求「會計資訊的攸關性」，因為資訊的攸關性，須待決策情況出現，須解決問題確定後，才能判斷某資訊是否相關。故商業會計法僅能要求商業提供可靠性的資訊，再由商業利害關係人針對其決策，選取其中的攸關資訊加以採用，從而達成使用商業會計資訊助其決策之目標。

二、會計事務之處理原則

會計資訊之提供，並非一蹴可及，必須經由紀錄、分類、彙總、編表等會計事務之處理程序，方克有功。至於應如何處理商業會計法第三十三條規定應採用真實原則，所謂真實原則，指非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在會計帳簿上為任何記錄。其故意以不實事實造具憑證者，依據商業會計法第七十一條第一款規定處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六十萬元以下罰金。

三、會計憑證之繕製

會計憑證既分為原始憑證及記帳憑證二種，而原始憑證又分為對外憑證、外來憑證及內部憑證三種，故在編製記帳憑證時，其所依據之原始憑證，除外來憑證外，均須由商業自行來繕製。在繕製時，必須注意下列規定：
(一)依據事實
商業會計法第三十三條規定，非根據真實事項，不得造具原始憑證。
(二)自留副本或存根
商業會計法第三十七條第一項規定，對外憑證之繕製，至少要自留副本或存根一份，副本或存根上之記載須與正本完全相同。
(三)編定字號
商業會計法第三十七條第二項規定，對外憑證之正本或存根均應編定字號，並應將其副本或存根，裝訂成冊。
(四)黏附及註明
商業會計法第三十七條第二項規定，對外憑證之正本誤寫或收回作廢，均應將其黏附於原副本或存根上，正本缺少或不能收回者，應在副本或存根上註明其理由。
記帳憑證係根據原始憑證而來，因此在繕製時，必須注意下列各項之規定：
(一)依據事實
商業會計法第三十三條規定，非根據真實事項，不得造具原始憑證。
(二)簽章負責
依據商業會計法第三十五條規定，應由代表商業負責人、經理人、主辦及經辦會計人員簽章，以示負責。惟代表商業之負責人授權經理人、主辦或經辦會計人員簽名或蓋章者，不在此限。其未簽名或蓋章者，依據商業會計法第七十九條規定，應處新台幣一萬元以上五萬元以下罰鍰。
(三)後附原始憑證
有原始憑證者，依據商業會計法第三十六條規定，應附在後面，其為權責憑證或應予永久保存或另行裝訂較便者，得另行保管，但須互註日期及編號。其不予裝訂保管者，依據商業會計法第七十八條規定，應處新台幣三萬元以上十五萬元以下罰鍰。

四、會計事項之登帳期限

記帳憑證俗稱為「傳票」，其繕妥後，應據以登入序時帳簿。由於商業「交易」行為之所以要以「會計」來處理，在於商業交易行為頻繁，不能憑一般記憶來整理，且其商業活動可以利用隨時之記載，瞭解商業所存之資金是否足夠使用？存貨或商品是否需要補充？凡此，均須隨時予以記錄，方有意義。故商業會計法第三十四條即規定：「會計事項按發生次序逐日登帳，至遲不得超過二個月」。所謂「至遲不得超過二個月」，係指會計人員實際登入帳簿之期限，並非應入帳的期日，因為應入帳之日期，係會計事項發生之日（交易完成日）。例如甲商業銷與乙商業一批貨物，於103年12月3日送達乙方，則甲商業之會計人員應於104年2月1日前登入帳簿，但入帳日期仍應填寫為103年12月3日。
商業之會計人員違反登帳期限者，依據商業會計法第七十八條規定，商業負責人、經理人、主辦及經辦會計人員處新台幣三萬元以上十五萬元以下罰鍰。

五、會計資料之保存及毀損

會計憑證、會計帳簿及財務報表是商業證明其各階段之會計程序之合法及正確之主要資料，必須謹慎加以裝訂，並保存一定期間。商業會計法第三十八條規定，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於年度決算程序辦理終了後（非股份有限公司者為出資人、合夥人、股東承認之日；股份有限公司者，係股東常會決議承認之日）：
(一)會計憑證，至少保存五年。
(二)會計帳簿及財務報表，至少保存十年。
但清算公司之清算表冊（包括帳簿及文件），依據公司法第三百三十二條規定，應自清算完結聲報法院之日起，保存十年。
違反規定者，依據商業會計法第七十六條規定，商業負責人、經理人、主辦及經辦會計人員處新台幣六萬元以上三十萬元以下罰鍰。
至於保存期限經過，欲將其銷毀時，必須依據商業會計處理準則第八條規定，經代表商業之負責人核准，方得為之。
取得並可取得之會計憑證，因其故意或過失，致該項會計憑證毀損、缺少或滅失而致商業遭受損害時，依商業會計法第三十九條規定，該經辦或主管人員應負民事損害賠償責任。其為故意致會計憑證毀損、缺少或滅失者，依據商業會計法第七十一條規定，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，應處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六十萬元以下罰金。

六、電子方式處理會計事務程序

由於電腦資訊之發展，商業使用電子計算機之情形，日趨普遍，為配合電腦資訊之操作，其會計事務之處理程序究與傳統之會計處理有所不同，故商業會計法第四十條乃特別規定，商業得使用電子方式處理全部或一部分會計資料。其辦法由中央主管機關定之。
現行中央主管機關所定之「商業使用電子方式處理會計資料辦法」(95/11/29)計有十四條。主要者說明如下：
(一)電腦軟體應有的基本功能
商業使用電子方式處理會計資料辦法第十二條規定商業使用會計軟體（指電子計算機之應用程式）之基本功能應包括下列內容：
1.會計科目之建檔功能。
2.記帳憑證之登錄功能。
3.會計資料（指會計憑證、會計帳簿、會計項目、財務報表）之檢查及控制功能。
4.會計分錄之過帳功能。
5.各種帳冊、表單及財務報表之顯示及列印功能。
(二)編製業務處理手冊
第十條規定，使用電子方式處理會計資料之商業，應編定會計資料處理業務手冊，並配合作業之變動時更新。此項手冊，依第十一條規定，應載明下列各項：
1.操作電子計算機處理會計資料之程序。
2.輸入、輸出資料之格式。
3.會計資料控制之方法，包括會計資料之輸入、處理、輸出及存取之控制。
4.會計項目代號及其中文名稱對照表。
5.錯誤資料之處理程序。
6.資料備份及復原之程序。
(三)處理程序
依第四條規定電子方式處理會計資料程序如下：
1.取得或給予原始憑證。
2.輸入及驗證會計資料。惟依據第五條規定，會計資料輸入應有書面之授權。
3.編製記帳憑證、會計帳簿、財務報表。又第五條規定，記帳憑證及會計帳簿，得經由權限密碼設定之控制程序替代負責人、經理人、主辦及經辦會計人員之簽名或蓋章後，再依第七條以電子方式輸出或資料儲存媒體(磁碟、磁帶、磁片、光碟)儲存之。
(四)內部控制
內部控制事項商業會計法本身並未明文規範，而在商業使用電子方式處理會計資料辦法第三條規定，商業使用電子方式處理會計資料，應建立內部控制，以確保電子計算機硬體、軟體、資料儲存媒體及會計資料安全、正確、完整性。而內部控制，應以書面規範下列事項：
1.組織適切分工。
2.會計軟體及資料檔案使用權限之管理監督。
3.會計軟體變更之授權監督。
4.會計資料輸入、處理及輸出之核驗。
5.資料備份之儲存及維護。